Kategorie składających Form 8865 wyjaśnione

Krótka odpowiedź: Form 8865 to deklaracja informacyjna dla osób amerykańskich mających udziały w zagranicznych spółkach osobowych (partnerships). Podobnie jak Form 5471 działa według kategorii. Są cztery: kontrola nad spółką, udział 10% w spółce kontrolowanej przez amerykańskich wspólników, wniesienie majątku oraz przekroczenie progu 10%. Kategoria decyduje o tym, jaką część formularza wypełniasz: od pełnych sprawozdań spółki po jeden załącznik.

Co jest zagraniczną spółką osobową

Zagraniczna spółka osobowa to każda spółka osobowa, która nie została utworzona w USA ani na podstawie prawa federalnego lub stanowego. Pojęcie „partnership” rozumie się szeroko: spółki komandytowe, joint venture, konsorcja i podobne nieposiadające formy korporacji przedsięwzięcia, a także zagraniczne podmioty z co najmniej dwoma właścicielami opodatkowane jak spółki osobowe, domyślnie lub dzięki wyborowi check-the-box na Form 8832. Typowym przykładem jest fundusz z Kajmanów lub luksemburska SCSp opodatkowana jak spółka osobowa.

Jeden nietypowy przypadek: krajowa spółka osobowa utworzona 18 stycznia 2017 r. lub później, która otrzymała od osoby amerykańskiej majątek z ukrytym zyskiem w ramach metody odroczenia zysku z §721(c), jest na potrzeby Form 8865 traktowana jak zagraniczna.

Dwie miary: udział 10% i udział 50%

Każda kategoria opiera się na udziałach procentowych, a udział mierzy się na trzy sposoby. Masz udział 10%, jeśli masz 10% kapitału spółki albo 10% jej zysków, albo 10% jej kosztów lub strat. Udział 50% liczy się tak samo, a kontrola oznacza posiadanie ponad 50%.

Liczy się własność konstruktywna według reguł §267(c). Udziały posiadane przez spółkę kapitałową, spółkę osobową, masę spadkową lub trust traktuje się jako należące proporcjonalnie do ich właścicieli. Osobę fizyczną traktuje się jako posiadającą udziały jej małżonka, rodzeństwa, wstępnych i zstępnych. Udział krewnego będącego nierezydentem przypisuje się tylko wtedy, gdy osoba, której miałby być przypisany, już ma bezpośredni lub pośredni udział w spółce.

Kategoria 1: kontrola

Osoba amerykańska, która w dowolnym momencie roku podatkowego spółki kontrolowała zagraniczną spółkę osobową, czyli miała ponad 50% udziału, należy do Kategorii 1. Ponieważ udział mierzy się na trzy sposoby, spółka może mieć kilku składających z Kategorii 1: jeden amerykański wspólnik może mieć ponad połowę kapitału, a drugiemu przypisuje się ponad połowę strat.

Kategoria 1 obejmuje też amerykańskiego przekazującego (US transferor), który musi raportować spółkę z §721(c) według reguł odroczenia zysku. Kategoria 1 to pełna deklaracja: rachunek wyników spółki, bilans, rachunki kapitałowe, Schedule K oraz załączniki K-1, K-2 i K-3, tak jakby spółka składała amerykańską deklarację spółki osobowej.

Kategoria 2: wspólnik 10% w spółce kontrolowanej przez Amerykanów

Osoba amerykańska należy do Kategorii 2, jeśli w dowolnym momencie roku podatkowego spółki miała udział 10% lub większy, gdy spółka była kontrolowana przez osoby amerykańskie, z których każda miała co najmniej 10%. Mówiąc prościej, amerykańscy wspólnicy z udziałem 10% mają razem ponad połowę.

Jest ograniczenie: jeśli spółka miała w dowolnym momencie danego roku podatkowego składającego z Kategorii 1, nikt nie należy w jej przypadku do Kategorii 2.

Kategoria 3: wniesienie majątku

Osoba amerykańska, która w swoim roku podatkowym wnosi majątek do zagranicznej spółki osobowej w zamian za udział, należy do Kategorii 3, jeśli:

bezpośrednio po wniesieniu ma udział 10% lub większy, bezpośrednio lub konstruktywnie; albo
wartość wniesionego majątku, łącznie z tym, co ona lub osoba powiązana wniosły w ciągu 12 miesięcy kończących się w dniu przekazania, przekracza 100 000 USD.

Gotówka też jest tu majątkiem, więc jedno wezwanie do wpłaty kapitału (capital call) powyżej 100 000 USD może uczynić drobnego inwestora w zagranicznym funduszu składającym z Kategorii 3 za dany rok. Jeśli wniesienia dokonuje amerykańska spółka osobowa, jej wspólników traktuje się jako wnoszących swoją część, ale są zwolnieni, jeśli ta spółka złoży Form 8865 i prawidłowo wykaże wniesienie.

Kategoria 3 obejmuje też osobę amerykańską, która wcześniej musiała zgłosić wniesienie majątku o zwiększonej wartości, jeśli spółka sprzedaje ten majątek, gdy ta osoba jest nadal bezpośrednim lub pośrednim wspólnikiem.

Kategoria 4: przekroczenie progu 10%

Kategoria 4 to kategoria zdarzeń z §6046A i dotyczy wyłącznie udziałów bezpośrednich. Osoba amerykańska należy do Kategorii 4 w roku podatkowym, w którym nastąpi jedno z trzech zdarzeń podlegających zgłoszeniu:

Nabycie: przejście z poziomu poniżej 10% do 10% lub więcej (np. z 9% do 10%) albo wzrost o co najmniej 10 punktów procentowych od ostatniego zdarzenia (np. z 11% do 21%).
Zbycie: przejście z 10% lub więcej poniżej 10% (np. z 10% do 8%) albo spadek o co najmniej 10 punktów od ostatniego zdarzenia (np. z 21% do 11%).
Zmiana udziału proporcjonalnego: wzrost lub spadek o co najmniej równowartość udziału 10% od ostatniego zdarzenia, nawet jeśli wspólnik nic nie zrobił. Może to wywołać wystąpienie innego wspólnika albo wzrost udziału w zyskach przewidziany w umowie spółki.

Jeśli wnosisz majątek w zamian za udział 10% lub większy, należysz zarówno do Kategorii 3, jak i 4. Prawidłowe zgłoszenie wniesienia w Kategorii 3 wystarcza, choć nadal liczy się ono jako zdarzenie przy badaniu późniejszych zmian.

Które załączniki wypełnia każda kategoria

Każda kategoria wypełnia dane identyfikacyjne na stronie 1 i Schedule A. Poza tym, według tabeli z instrukcji na 2025 r.:

Kategoria	Wymagane załączniki
1	A-1, A-3, B, D, G, H, K, K-1, K-2, K-3, L, M-1, M-2, N
2	A-3, K-1, K-3, N
3	A-1, A-3, G, H, O
4	A-3, G, H, P

*Schedules G i H dotyczą metody odroczenia zysku z §721(c), więc mają znaczenie tylko tam, gdzie ta metoda jest stosowana. Podobnie Schedule A-2 jest potrzebny tylko dla spółki z §721(c).

Załącznik	Co wykazuje
A	Konstruktywną własność udziału składającego
A-1	Niektórych wspólników zagranicznej spółki
A-3	Powiązania: inne spółki osobowe, w których zagraniczna spółka ma udziały
B, D, K, L, M-1, M-2	Rachunek wyników spółki, zyski kapitałowe, sumy udziałów w dochodzie, bilans, uzgodnienie księgowo-podatkowe i rachunki kapitałowe
K-1, K-2, K-3	Udział wspólnika w dochodzie oraz pozycje międzynarodowe, np. podatki zagraniczne
N	Transakcje między spółką a jej wspólnikami lub innymi podmiotami powiązanymi
O	Przekazanie majątku do spółki
P	Nabycia, zbycia i zmiany udziałów

Jeśli należysz do kilku kategorii, wypełniasz wszystko, czego wymaga każda z nich. A jeśli zagraniczna spółka i tak składa amerykański Form 1065, składający z Kategorii 1 i 2 mogą dołączyć załączniki z 1065 zamiast odpowiadających im załączników 8865.

Jedno zgłoszenie za kilka osób

Kilku składających z Kategorii 1. Wystarczy, że złoży jeden, z osobnymi Schedules N, K-1 i K-3 dla każdego z pozostałych. Wspólnik kontrolujący tylko straty lub koszty nie może być tym, który składa, jeśli inna osoba amerykańska kontroluje kapitał lub zyski. Pozostali dołączają do swoich deklaracji oświadczenie „Controlled Foreign Partnership Reporting”.
Właściciele konstruktywni. Składający z Kategorii 1 lub 2 bez bezpośredniego udziału, zobowiązany wyłącznie z powodu udziałów przypisanych od innej osoby amerykańskiej, nie składa formularza, jeśli ta osoba go złoży. Dołącza to samo oświadczenie.
Grupy skonsolidowane. Spółka dominująca grupy skonsolidowanej może złożyć jeden formularz za wszystkich członków, którzy należą do Kategorii 1 lub 2.

DRE i Form 8858

DRE (disregarded entity, podmiot pomijany) to podmiot ignorowany w amerykańskim podatku, więc jego właściciela traktuje się tak, jakby bezpośrednio posiadał jego majątek. Dla Form 8865 wynikają z tego dwie rzeczy.

Po pierwsze, zagraniczny podmiot z jednym właścicielem nie może być spółką osobową. Jeśli osoba amerykańska jest jego jedynym właścicielem, a podmiot wybrał status pomijanego, właściwym formularzem jest zwykle Form 8858 dla zagranicznego podmiotu pomijanego (FDE), a nie 8865.

Po drugie, jeśli sama zagraniczna spółka osobowa posiada FDE lub prowadzi zagraniczny oddział, jej amerykańscy składający składają dla niego także Form 8858. Składający z Kategorii 1 wypełnia cały Form 8858 i jego Schedule M. Składający z Kategorii 2 wypełnia stronę 1 oraz Schedules G, H, J i M, chyba że składający z Kategorii 1 złożył już pełny formularz.

Przykłady

Dwie niepowiązane amerykańskie spółki mają po 30% brytyjskiej LLP opodatkowanej jak spółka osobowa; resztę mają wspólnicy zagraniczni. Żadna jej nie kontroluje, więc nie ma składającego z Kategorii 1. Ale amerykańscy wspólnicy, z których każdy ma co najmniej 10%, mają razem 60%, więc obie spółki co roku należą do Kategorii 2.
Amerykański fundusz emerytalny zobowiązuje się wobec funduszu z Kajmanów opodatkowanego jak spółka osobowa i wpłaca 5 mln USD w pierwszym wezwaniu za udział 2%. Wniesienie przekracza 100 000 USD, więc fundusz emerytalny należy w tym roku do Kategorii 3, choć jego udział jest znacznie poniżej 10%.
Amerykańska osoba fizyczna ma 8% zagranicznej spółki osobowej, a inny wspólnik występuje, co podnosi jej udział do 11%. Niczego nie kupiła, ale jej bezpośredni udział przekroczył 10%, więc w tym roku należy do Kategorii 4 i wykazuje zmianę w Schedule P.

Kary i otwarty termin przedawnienia

Kategorie 1 i 2 (§6038). 10 000 USD za każdą spółkę za każdy rok. Jeśli formularza nadal brak 90 dni po wysłaniu przez IRS zawiadomienia, nalicza się kolejne 10 000 USD za każde 30 dni, maksymalnie dodatkowe 50 000 USD. Składający może też stracić 10% zagranicznych podatków możliwych do zaliczenia, plus 5% za każde kolejne trzy miesiące.
Kategoria 3 (§6038B). 10% wartości wniesionego majątku, maksymalnie 100 000 USD, chyba że zaniechanie było umyślne. Wnoszący musi też rozpoznać zysk tak, jakby sprzedał majątek po jego wartości.
Kategoria 4 (§6046A). 10 000 USD plus 10 000 USD za każde 30 dni, przez które zaniechanie trwa dłużej niż 90 dni po zawiadomieniu IRS, maksymalnie dodatkowe 50 000 USD.

Uzasadniona przyczyna (reasonable cause) może zwolnić z tych kar. Podobnie jak przy Form 5471, §6501(c)(8) utrzymuje otwarty termin IRS na wymiar podatku dla całej deklaracji do upływu trzech lat od złożenia brakującego Form 8865, z ograniczeniem do związanych pozycji, jeśli zaniechanie miało uzasadnioną przyczynę.

Źródła

Powiązane materiały

Ten materiał ma charakter analityczny i informacyjny i nie stanowi porady podatkowej, prawnej ani inwestycyjnej.