Les catégories de déclarants du Form 8865…

Réponse courte : Le Form 8865 est la déclaration d'information des personnes américaines qui détiennent des participations dans des sociétés de personnes étrangères (partnerships). Comme le Form 5471, il fonctionne par catégorie. Il y en a quatre : contrôler la société, détenir 10 % d'une société contrôlée par des associés américains, apporter des biens et franchir un seuil de 10 %. La catégorie détermine la part du formulaire à remplir, des comptes complets de la société à une seule annexe.

Ce qu'est une société de personnes étrangère

Une société de personnes étrangère est toute société de personnes qui n'a pas été créée ou constituée aux États-Unis ou selon le droit fédéral ou d'un État. La notion de « partnership » est large : sociétés en commandite, coentreprises, syndicats et autres structures non constituées en société de capitaux, ainsi que les entités étrangères à deux associés ou plus imposées comme des sociétés de personnes, par défaut ou par l'option check-the-box du Form 8832. Un véhicule de fonds des îles Caïmans ou une SCSp luxembourgeoise imposée comme société de personnes en sont des exemples typiques.

Un cas particulier : une société de personnes américaine constituée le 18 janvier 2017 ou après, qui détient des biens porteurs de plus-values latentes apportés par une personne américaine selon la méthode de report de l'article 721(c), est traitée comme étrangère pour le Form 8865.

Deux mesures : une participation de 10 % et une participation de 50 %

Chaque catégorie repose sur des pourcentages de participation, mesurés de trois façons. Vous détenez une participation de 10 % si vous avez 10 % du capital de la société, ou 10 % de ses bénéfices, ou 10 % de ses charges ou pertes. Une participation de 50 % fonctionne de la même manière, et le contrôle signifie détenir plus de 50 %.

La détention implicite compte, selon les règles de l'article 267(c). Les participations détenues par une société de capitaux, une société de personnes, une succession ou un trust sont réputées détenues proportionnellement par leurs propriétaires. Une personne physique est réputée détenir les participations de son conjoint, de ses frères et sœurs, de ses ascendants et de ses descendants en ligne directe. La participation d'un parent non résident n'est attribuée que si la personne à qui elle serait attribuée détient déjà une participation directe ou indirecte dans la société.

Catégorie 1 : le contrôle

Une personne américaine qui a contrôlé la société de personnes étrangère à un moment quelconque de l'exercice de celle-ci, c'est-à-dire détenu plus de 50 %, relève de la Catégorie 1. Comme les participations se mesurent de trois façons, une société peut avoir plusieurs déclarants de Catégorie 1 : un associé américain peut détenir plus de la moitié du capital tandis qu'un autre se voit attribuer plus de la moitié des pertes.

La Catégorie 1 couvre aussi l'apporteur américain (US transferor) qui doit déclarer une société de l'article 721(c) selon les règles de report. La Catégorie 1, c'est la déclaration complète : compte de résultat de la société, bilan, comptes de capital, Schedule K et les annexes K-1, K-2 et K-3, comme si elle déposait une déclaration américaine de société de personnes.

Catégorie 2 : un associé à 10 % dans une société contrôlée par des Américains

Une personne américaine relève de la Catégorie 2 si, à un moment quelconque de l'exercice de la société, elle détenait une participation de 10 % ou plus alors que la société était contrôlée par des personnes américaines détenant chacune au moins 10 %. Autrement dit, les associés américains à 10 % détiennent ensemble plus de la moitié.

Il y a une limite : si la société a eu un déclarant de Catégorie 1 à un moment quelconque de l'exercice, personne ne relève de la Catégorie 2 pour elle.

Catégorie 3 : les apports de biens

Une personne américaine qui apporte des biens à une société de personnes étrangère en échange d'une participation au cours de son année fiscale relève de la Catégorie 3 si :

elle détient une participation de 10 % ou plus, directement ou implicitement, immédiatement après l'apport ; ou
la valeur des biens apportés, ajoutée à tout ce qu'elle-même ou une personne liée a apporté au cours des 12 mois se terminant à la date de l'apport, dépasse 100 000 USD.

Les liquidités comptent comme des biens ici : un seul appel de fonds (capital call) supérieur à 100 000 USD peut faire d'un petit investisseur dans un fonds étranger un déclarant de Catégorie 3 pour l'année. Si l'apport est fait par une société de personnes américaine, ses associés sont réputés apporter leur quote-part, mais ils en sont dispensés si cette société dépose le Form 8865 et déclare correctement l'apport.

La Catégorie 3 vise aussi une personne américaine qui a déjà dû déclarer l'apport d'un bien porteur de plus-value, si la société vend ce bien alors que la personne en est toujours associée directe ou indirecte.

Catégorie 4 : le franchissement du seuil de 10 %

La Catégorie 4 est la catégorie des événements de l'article 6046A et ne considère que les participations directes. Une personne américaine relève de la Catégorie 4 pour l'année fiscale où survient l'un de trois événements à déclarer :

Acquisition : passer de moins de 10 % à 10 % ou plus (par exemple de 9 % à 10 %), ou augmenter d'au moins 10 points depuis le dernier événement déclaré (par exemple de 11 % à 21 %).
Cession : passer de 10 % ou plus à moins de 10 % (par exemple de 10 % à 8 %), ou baisser d'au moins 10 points depuis le dernier événement déclaré (par exemple de 21 % à 11 %).
Variation de la participation proportionnelle : une hausse ou une baisse d'au moins l'équivalent d'une participation de 10 % depuis le dernier événement déclaré, même si l'associé n'a rien fait. Le retrait d'un autre associé, ou une part des bénéfices qui augmente selon le contrat de société, peut la déclencher.

Si vous apportez des biens en échange d'une participation de 10 % ou plus, vous relevez à la fois des Catégories 3 et 4. Déclarer correctement l'apport au titre de la Catégorie 3 suffit, même s'il compte toujours comme événement déclaré pour apprécier les variations ultérieures.

Quelles annexes chaque catégorie remplit

Chaque catégorie remplit les informations d'identification de la page 1 et la Schedule A. Au-delà, d'après le tableau des instructions 2025 :

Catégorie	Annexes exigées
1	A-1, A-3, B, D, G, H, K, K-1, K-2, K-3, L, M-1, M-2, N
2	A-3, K-1, K-3, N
3	A-1, A-3, G, H, O
4	A-3, G, H, P

*Les Schedules G et H portent sur la méthode de report de l'article 721(c) : elles ne comptent que si cette méthode est utilisée. De même, la Schedule A-2 n'est requise que pour une société de l'article 721(c).

Annexe	Ce qu'elle déclare
A	La détention implicite de la participation du déclarant
A-1	Certains associés de la société étrangère
A-3	Affiliation : autres sociétés de personnes dans lesquelles la société étrangère détient des participations
B, D, K, L, M-1, M-2	Compte de résultat de la société, plus-values, totaux des quotes-parts, bilan, rapprochement comptable-fiscal et comptes de capital
K-1, K-2, K-3	La quote-part de l'associé, plus les éléments internationaux comme les impôts étrangers
N	Transactions entre la société et ses associés ou autres parties liées
O	Apports de biens à la société
P	Acquisitions, cessions et variations de participations

Si vous relevez de plusieurs catégories, vous remplissez tout ce que chacune exige. Et si la société étrangère dépose de toute façon un Form 1065 américain, les déclarants des Catégories 1 et 2 peuvent joindre ces annexes du 1065 à la place des annexes correspondantes du 8865.

Une seule déclaration pour plusieurs personnes

Plusieurs déclarants de Catégorie 1. Un seul doit déposer, avec des Schedules N, K-1 et K-3 distinctes pour chacun des autres. Un associé qui ne contrôle que les pertes ou les charges ne peut pas être celui qui dépose si une autre personne américaine contrôle le capital ou les bénéfices. Les autres joignent une note « Controlled Foreign Partnership Reporting » à leur propre déclaration.
Propriétaires implicites. Un déclarant de Catégorie 1 ou 2 sans participation directe, qui n'est concerné qu'en raison de participations attribuées par une autre personne américaine, n'a pas à déposer si cette personne dépose. Il joint la même note.
Groupes intégrés. La société mère d'un groupe intégré peut déposer un seul formulaire pour tous les membres qui sont déclarants de Catégorie 1 ou 2.

Les DRE et le Form 8858

Une DRE (disregarded entity, entité transparente) est une entité ignorée pour l'impôt américain : son propriétaire est traité comme détenant directement ses actifs. Il en découle deux conséquences pour le Form 8865.

D'abord, une entité étrangère à un seul propriétaire ne peut pas être une société de personnes. Si une personne américaine en est l'unique propriétaire et que l'entité a choisi d'être transparente, le bon formulaire est généralement le Form 8858 pour une entité étrangère transparente (FDE), et non le 8865.

Ensuite, si la société de personnes étrangère détient elle-même une FDE ou exploite une succursale étrangère, ses déclarants américains déposent aussi un Form 8858 pour celle-ci. Un déclarant de Catégorie 1 remplit l'intégralité du 8858 et sa Schedule M. Un déclarant de Catégorie 2 remplit la page 1 et les Schedules G, H, J et M, sauf si un déclarant de Catégorie 1 a déjà déposé le formulaire complet.

Exemples

Deux sociétés américaines non liées détiennent chacune 30 % d'une LLP britannique imposée comme société de personnes ; des associés étrangers détiennent le reste. Aucune ne la contrôle, il n'y a donc pas de déclarant de Catégorie 1. Mais les associés américains détenant chacun au moins 10 % en détiennent ensemble 60 % : les deux sociétés relèvent de la Catégorie 2 chaque année.
Un fonds de pension américain s'engage dans un fonds des îles Caïmans imposé comme société de personnes et verse un premier appel de fonds de 5 millions USD pour une participation de 2 %. L'apport dépasse 100 000 USD : le fonds de pension relève de la Catégorie 3 pour cette année, bien qu'il détienne nettement moins de 10 %.
Un particulier américain détient 8 % d'une société de personnes étrangère, et le retrait d'un autre associé porte sa part à 11 %. Il n'a rien acheté, mais sa participation directe a franchi 10 % : il relève de la Catégorie 4 pour l'année et déclare la variation à la Schedule P.

Pénalités et prescription ouverte

Catégories 1 et 2 (article 6038). 10 000 USD par société et par année. Si le formulaire manque toujours 90 jours après l'envoi d'un avis par l'IRS, 10 000 USD supplémentaires s'ajoutent par période de 30 jours, jusqu'à 50 000 USD de plus. Le déclarant peut aussi perdre 10 % des impôts étrangers imputables, plus 5 % par trimestre supplémentaire.
Catégorie 3 (article 6038B). 10 % de la valeur des biens apportés, plafonnés à 100 000 USD sauf manquement intentionnel. L'apporteur doit en outre constater la plus-value comme si le bien avait été vendu à sa valeur.
Catégorie 4 (article 6046A). 10 000 USD, plus 10 000 USD par période de 30 jours pendant laquelle le manquement se poursuit au-delà de 90 jours après un avis de l'IRS, jusqu'à 50 000 USD de plus.

Un motif raisonnable (reasonable cause) peut écarter ces pénalités. Comme pour le Form 5471, l'article 6501(c)(8) maintient ouvert le délai de l'IRS pour établir l'impôt sur l'ensemble de la déclaration jusqu'à trois ans après le dépôt du Form 8865 manquant, limité aux éléments concernés si le manquement avait un motif raisonnable.

Les catégories de déclarants du Form 8865 expliquées