简短回答：附表K-2和K-3的第X部分告诉外国合伙人，其在合伙企业收入中的份额如何划分为两类：一类是有效关联收入（ECI），在美国按净额课税并须在美国申报表上申报；另一类是FDAP及其他收入，通常通过预提税处理。只存在于附表K-3的第XIII部分，帮助出售或转让其权益的外国合伙人计算其收益中有多少须在美国课税。对于有非美国投资者的基金，这是最重要的部分。

谁必须填写第X部分

凡有外国合伙人，或外国人就合伙企业任何项目负有美国申报义务的合伙企业，都要填写第X部分。主要例外只有一项：没有ECI、且自身或通过其他扣缴义务人已履行第3章和第4章预提及申报义务的境内合伙企业，无需填写。

  • 谁属于外国人。合伙企业可以依据W-8和W-9表格判断。根据实际居住测试或绿卡规则成为美国居民的外国个人，不属于外国合伙人。
  • 穿透型合伙人。如果合伙人本身是合伙企业、S corporation、信托或遗产，可以告知合伙企业其背后是否有外国人。没有该信息时，合伙企业必须推定有外国人，并为该合伙人填写第X部分。
  • 谁会收到K-3第X部分。只有外国合伙人和穿透型合伙人。美国个人合伙人不需要。但K-2必须列示合伙企业的完整数据，而不仅是外国合伙人的份额。

第X部分的结构

第X部分分为三节：Section 1，Gross Income；Section 2，Deductions, Losses, and Net Income；以及Section 3，Allocation and Apportionment Methods for Deductions。从一般经营收入、房地产租金收入、保证付款，到利息、股息、股息等值、特许权使用费、资本利得、未收回第1250条收益和第1231条净收益，每一行都分到以下各栏：

栏填写内容
(a)合计
(b)由合伙人确定
(c)ECI，美国来源
(d)ECI，境外来源
(e)非ECI，美国来源FDAP
(f)非ECI，美国来源其他收入
(g)非ECI，境外来源

为什么要区分。ECI像美国纳税人的收入一样，按净额适用普通税率，在Form 1040-NR或Form 1120-F上课税，合伙企业依据第1446条预提规则通过Form 8804和8805预先代扣税款。美国来源FDAP收入，例如大多数股息和利息，一般按总额30%或更低的协定税率课税，通过预提征收并在Form 1042上申报。有些收入两者都不是；不属于ECI的境外来源收入一般根本不课税。

由合伙人确定。(b)栏用于处理方式取决于合伙人的项目。房地产中的常见例子是美国物业的租金收入：对外国合伙人而言默认属于FDAP，但合伙人可以选择将其视为ECI，从而在扣除折旧和费用后按净额课税。

房地产与FIRPTA

根据FIRPTA，出售美国不动产权益（US real property interest）的收益对外国人而言视为ECI，即使合伙企业本来并未在美国从事经营。因此，出售美国建筑物的房地产基金会在第X部分将外国合伙人分得的收益申报为ECI，并一般就此预提税款。

第XIII部分：Foreign Partner's Distributive Share of Deemed Sale Items on Transfer of Partnership Interest

外国合伙人出售或交换其在从事美国经营的合伙企业中的权益时，第864(c)(8)条规定：以假设合伙企业在转让前一刻按公允市场价值出售全部资产时本应分配给该合伙人的ECI收益为限，将其收益视为ECI。导致合伙人确认收益的分配也视为转让。

第XIII部分为合伙人提供该计算所需的信息：

  • 第1行：视同出售第751条财产（例如存货和折旧收回）产生的普通损益总额；
  • 第2行：该普通损益中属于有效关联的部分；以及
  • 第3行：视同出售所有其他资产产生的有效关联资本损益。

合伙企业收到转让通知或以其他方式知悉转让时，必须填写第XIII部分；对于其自身进行的分配，一律视为知悉。在母基金结构中，下层合伙企业可以用第XIII部分把视同出售数据向上层传递。

此外，从外国合伙人处购买权益的买方，一般须根据第1446(f)条预提成交金额的10%。如果买方未预提，合伙企业本身可能需要从今后向买方的分配中预提。

示例

一名外国个人持有一只美国房地产基金10%的权益，该基金拥有并经营公寓楼，属于在美国从事经营。该个人以150万美元出售全部权益，计税基础为100万美元，收益为50万美元。

如果基金在出售前一刻按公允市场价值出售全部资产，将确认400万美元收益，其中300万美元为有效关联收益。合伙人按10%分得的ECI收益为30万美元，在第XIII部分申报。

  • 50万美元收益中，30万美元视为ECI，在Form 1040-NR上在美国课税。
  • 其余20万美元根据第864(c)(8)条不属于ECI。由于基金持有美国房地产，合伙人还应确认FIRPTA是否适用于这部分收益。
  • 买方一般预提150万美元的10%，即15万美元，可抵减合伙人的美国税款。

对基金意味着什么

  • 有外国LP的基金每年都要填写第X部分，通常针对每位外国投资者和穿透型投资者，因此尽早收集W-8和穿透型合伙人的通知可以省去大量推定工作。
  • 房地产基金需要同时关注FIRPTA、租金收入按净额课税的选择以及第1446条预提。
  • 外国LP的二手份额出售需要为第XIII部分进行视同出售计算，时间往往很紧，因此基金应随时掌握其资产中内含的ECI收益。

本详解仅为一般信息，不构成税务建议。

资料来源

延伸阅读

本说明为分析性与一般性信息，不构成税务、法律或投资建议。