Form 8621 i raportowanie PFIC wyjaśnione

Krótka odpowiedź: Form 8621 to deklaracja, którą osoba amerykańska składa za każdą pasywną zagraniczną spółkę inwestycyjną (PFIC), w której ma udziały bezpośrednio lub pośrednio. W odróżnieniu od Form 5471 nie ma tu progu własności: kilka jednostek zagranicznego funduszu inwestycyjnego może wywołać obowiązek. Formularz zawiera też wybory (elections), które decydują o sposobie opodatkowania PFIC, a dokonanie lub przeoczenie tych wyborów zwykle ma znacznie większe znaczenie niż sama papierologia.

Co sprawia, że spółka jest PFIC

Zagraniczna spółka jest PFIC za każdy rok, w którym nie spełnia jednego z dwóch testów:

Test dochodowy: co najmniej 75% jej przychodu brutto to dochód pasywny, na przykład dywidendy, odsetki, czynsze i opłaty licencyjne z inwestycji oraz zyski z aktywów inwestycyjnych.
Test aktywów: średnio co najmniej 50% jej aktywów przynosi dochód pasywny lub jest utrzymywanych w tym celu.

Wielkość i struktura własności nie mają znaczenia. Jeśli spółka posiada co najmniej 25% wartości innej spółki, traktuje się ją tak, jakby posiadała proporcjonalną część jej aktywów i osiągała proporcjonalną część jej dochodu, więc operacyjna spółka zależna może „uratować” spółkę holdingową. W teście aktywów spółki notowane wyceniają aktywa według wartości rynkowej. Spółka nienotowana, która jest CFC, stosuje skorygowaną wartość podatkową, a inne spółki nienotowane mogą ją wybrać.

Typowi „podejrzani” to zagraniczne fundusze inwestycyjne, ETF-y i inne fundusze zorganizowane jako spółki; zagraniczne fundusze hedgingowe i kredytowe; spółki holdingowe; oraz start-upy z dużą gotówką, które mogą nie spełnić testu aktywów nawet przy prawdziwej działalności.

Reguła nakładania się z CFC. Jeśli zagraniczna spółka jest jednocześnie CFC i PFIC, amerykański udziałowiec (10% lub więcej), który wykazuje jej dochód subpart F, zasadniczo nie podlega regułom PFIC w odniesieniu do tych akcji. Udziałowiec 10% w CFC ma więc zwykle do czynienia z Form 5471, a nie 8621. Reguła ta nie obejmuje mniejszych udziałowców tej samej spółki ani posiadaczy opcji.

Kto musi złożyć formularz

Osoba amerykańska będąca bezpośrednim lub pośrednim udziałowcem PFIC zasadniczo składa Form 8621 za każdy rok podatkowy, w którym:

otrzymuje określone wypłaty z PFIC, bezpośrednio lub pośrednio;
realizuje zysk z bezpośredniego lub pośredniego zbycia jej akcji;
wykazuje dochód w ramach wyboru QEF lub mark-to-market;
dokonuje jednego z wyborów z Part II formularza; lub
musi złożyć raport roczny wymagany przez §1298(f), czyli Part I formularza.

Dla każdej PFIC składa się osobny formularz. Jeśli jedna PFIC posiada inną, udziałowiec składa formularz za każdą PFIC w łańcuchu.

Udziałowcy pośredni

Można mieć udział w PFIC, nie posiadając jej akcji bezpośrednio. Zgodnie z instrukcją jesteś udziałowcem pośrednim, jeśli jesteś:

udziałowcem posiadającym 50% lub więcej zagranicznej spółki, która sama nie jest PFIC i posiada akcje PFIC;
udziałowcem PFIC, która posiada inną PFIC, przy dowolnym procencie; lub
właścicielem spółki osobowej, S corporation, trustu lub masy spadkowej, które posiadają akcje PFIC.

Amerykańska spółka osobowa, S corporation, masa spadkowa lub trust niebędący grantor trust, który posiada PFIC, zasadniczo sam składa Form 8621. Jego właściciele nadal muszą złożyć formularz, jeśli podmiot tego nie zrobi albo jeśli muszą wykazać dochód z nadmiernej wypłaty.

Posiadanie PFIC przez organizację zwolnioną z podatku, kwalifikowany plan emerytalny, plan 403(b) lub 457(b), IRA albo konto 529 lub ABLE nie czyni cię udziałowcem na potrzeby tych reguł, więc dla takich inwestycji Form 8621 nie jest potrzebny.

Raport roczny i wyjątki

Raport roczny z Part I składa pierwsza osoba amerykańska w łańcuchu własności. Wyjątków jest kilka, ale najważniejsze są dwa progi wartości. Oba dotyczą tylko funduszy z sekcji 1291 (PFIC bez wyboru QEF ani mark-to-market) i tylko w roku bez nadmiernej wypłaty i bez zysku:

Wyjątek 25 000 USD: łączna wartość wszystkich akcji PFIC, które posiadasz w ostatnim dniu roku podatkowego, wynosi 25 000 USD lub mniej (50 000 USD przy wspólnej deklaracji). Do sumy wlicza się wszystkie akcje PFIC, w tym objęte QEF i mark-to-market, ale nie akcje posiadane przez inną osobę amerykańską ani przez inną PFIC.
Wyjątek 5 000 USD: w przypadku PFIC posiadanej pośrednio twój proporcjonalny udział jest wart 5 000 USD lub mniej.

Udziałowiec, który dokonał wyboru QEF lub mark-to-market, składa formularz co roku, bo właśnie w nim wykazuje się roczny dochód.

Trzy sposoby opodatkowania PFIC

1. Nadmierna wypłata (sekcja 1291): reżim domyślny

Jeśli nie dokonasz żadnego wyboru, PFIC jest funduszem z sekcji 1291, a reguły domyślne mają zastosowanie, gdy otrzymasz nadmierną wypłatę lub sprzedasz akcje.

Nadmierna wypłata (excess distribution) to część tegorocznych wypłat przekraczająca 125% średniej otrzymanej w trzech poprzednich latach (lub w okresie posiadania, jeśli jest krótszy). Nic, co otrzymasz w pierwszym roku posiadania, się nie liczy. Cały zysk ze sprzedaży traktuje się jako nadmierną wypłatę.

Kwotę rozkłada się równo na każdy dzień posiadania akcji. Część przypadająca na bieżący rok oraz na lata sprzed uzyskania przez spółkę statusu PFIC jest opodatkowana jako dochód zwykły. Część przypadająca na wcześniejsze lata, w których spółka była PFIC, jest opodatkowana najwyższą stawką obowiązującą w każdym z tych lat plus odsetki, tak jakby podatek zapłacono z opóźnieniem. Zyski nigdy nie korzystają ze stawek dla zysków kapitałowych. Wykazuje się to w Part V.

2. Kwalifikowany fundusz wybierający (QEF, sekcja 1295)

Przy wyborze QEF (Election A) co roku wykazujesz swój udział w zwykłych zyskach PFIC jako dochód zwykły, a w jej zyskach kapitałowych netto jako długoterminowy zysk kapitałowy, niezależnie od tego, czy cokolwiek wypłacono. Twoja podstawa rośnie o te kwoty i maleje, gdy wypłacane są kwoty wcześniej opodatkowane. Wykazuje się to w Part III.

Zwykle to najlepszy wynik, ale są dwa haczyki. PFIC musi przekazać ci informacje potrzebne do obliczenia twojego udziału, zwykle w formie PFIC Annual Information Statement. A wyboru trzeba dokonać w terminie złożenia deklaracji (z przedłużeniami) za pierwszy rok, którego ma dotyczyć. Późniejszy wybór jest możliwy tylko wtedy, gdy w terminie złożono oświadczenie ochronne (protective statement) albo uzyskano zgodę IRS. Wybór QEF dokonany po pierwszym roku posiadania pozostawia wcześniejsze lata w reżimie sekcji 1291, chyba że dokonasz też wyboru deemed sale (Election D) lub deemed dividend (Election E), aby je „oczyścić”.

Możesz też wybrać (Election B) odroczenie zapłaty podatku od niewypłaconych zysków QEF, z odsetkami, do zakończenia wyboru.

3. Wycena rynkowa (mark-to-market, sekcja 1296)

Jeśli akcje PFIC są zbywalne (marketable), czyli regularnie notowane na giełdzie zarejestrowanej w SEC, w krajowym systemie rynkowym lub na kwalifikującej się giełdzie zagranicznej, możesz wybrać (Election C) wycenę rynkową. Co roku wykazujesz jako dochód zwykły wzrost wartości ponad skorygowaną podstawę. Spadek można odliczyć tylko do wysokości dochodu z wyceny rynkowej wykazanego we wcześniejszych latach. Wykazuje się to w Part IV.

Jeśli dokonasz tego wyboru po pierwszym roku posiadania akcji, w pierwszym roku wyboru nadal może mieć zastosowanie sekcja 1291.

Reżim	Kiedy ma zastosowanie	Jak opodatkowany jest dochód	Form 8621
Nadmierna wypłata (§1291)	Brak wyboru albo wybór QEF dokonany za późno i bez „oczyszczenia”	Duże wypłaty i wszystkie zyski rozkładane na okres posiadania; wcześniejsze lata PFIC opodatkowane najwyższą stawką plus odsetki	Part V
QEF (§1295)	Terminowy Election A i PFIC przekazuje Annual Information Statement	Co roku: udział w zwykłych zyskach (dochód zwykły) i zyskach kapitałowych netto (długoterminowy zysk kapitałowy), wypłaconych lub nie	Part III
Mark-to-market (§1296)	Election C, tylko akcje zbywalne	Co roku: wzrost wartości jako dochód zwykły; spadki odliczalne tylko do wysokości wcześniejszych dochodów	Part IV

Raz PFIC, zawsze PFIC. Jeśli akcje były w twoim posiadaniu, gdy spółka była PFIC bez wyboru QEF, zasadniczo pozostają one dla ciebie „skażone” nawet po utracie przez spółkę tego statusu, chyba że dokonasz wyboru oczyszczającego (Elections F i H w formularzu to opcje deemed sale i deemed dividend dla byłej PFIC).

Przykłady

Obywatel USA mieszkający w Londynie ma w zwykłym rachunku maklerskim brytyjski fundusz indeksowy wart około 60 000 USD. Fundusz jest PFIC. Jego wartość przekracza 25 000 USD, więc co roku składa Part I, nawet bez wypłat. Jeśli fundusz publikuje PFIC Annual Information Statement, wybór QEF od pierwszego roku jest zwykle lepszy; jeśli jednostki są notowane, dostępna jest wycena rynkowa.
Amerykański inwestor wpłaca 200 000 USD do funduszu z Kajmanów zorganizowanego jako spółka, nie dokonuje żadnego wyboru i sprzedaje po sześciu latach za 350 000 USD. Zysk 150 000 USD jest nadmierną wypłatą. Rozkłada się go na sześć lat: część za bieżący rok to dochód zwykły, a część za każdy wcześniejszy rok jest opodatkowana najwyższą stawką z tego roku plus odsetki. Wybór QEF w pierwszym roku opodatkowałby dochód funduszu na bieżąco, z zachowaniem charakteru zysków kapitałowych.
Amerykański udziałowiec posiadający 15% niemieckiej spółki, która jest CFC i jednocześnie nie spełnia testu aktywów. Ponieważ jako amerykański udziałowiec CFC wykazuje dochód subpart F, reguła nakładania się zasadniczo wyłącza go z reżimu PFIC dla tych akcji. Składa Form 5471, a nie 8621. Amerykański inwestor posiadający 2% tej samej spółki nie jest objęty tą regułą i ma PFIC.

Kary i otwarty termin przedawnienia

Nie ma odrębnej kary pieniężnej za brak Form 8621. Koszt wynika z terminu przedawnienia. Zgodnie z §6501(c)(8), który wymienia zarówno wybory QEF z §1295(b), jak i raport roczny z §1298(f), termin IRS na wymiar podatku dla całej deklaracji nie upływa przed upływem trzech lat od złożenia brakujących informacji. Jeśli zaniechanie wynikało z uzasadnionej przyczyny, a nie z umyślnego zaniedbania, przedłużenie ogranicza się do związanych z nim pozycji.

Pominięcie formularza w pierwszym roku ma też drugi koszt: zwykle oznacza przeoczenie terminowego wyboru QEF, co zamyka udziałowca w domyślnym reżimie nadmiernych wypłat.

Źródła

Powiązane materiały

Ten materiał ma charakter analityczny i informacyjny i nie stanowi porady podatkowej, prawnej ani inwestycyjnej.